買方可否不依約定繳納增值稅？

問題摘要：

土地增值稅於法律上固由出賣人為納稅義務人，買方不得以稅單開立對象為出賣人為由拒絕履約；倘雙方契約已明定由買方負擔，該約定即屬有效，買方應依約繳納或補償出賣人代繳金額。若拒繳，出賣人雖須先依法繳稅以免滯納處分，但仍得向買方主張返還及違約責任。反之，若契約無明確約定，則依法仍應由出賣人負擔稅款。整體而言，土地增值稅的納稅義務屬公法上之義務，不得以契約更改，但契約上之稅負分擔屬私法約定，具拘束力而可於當事人間發生效力。買方如擅自拒絕繳納，不僅違反契約義務，且於訴訟中極易敗訴，故在交易前雙方宜明確約定稅費分擔方式並留存書面，以確保權利義務清晰並避免事後爭議。

 

律師回答：

關於這個問題，在不動產交易實務中，土地增值稅的負擔常是買賣雙方爭議的焦點之一，尤其當契約中明定由買方負擔稅款，但稅捐機關卻依法開單給出賣人時，更容易引起爭執。就法律制度而言，土地增值稅是一種因土地移轉而發生的「財產增值課稅」，其課徵依據在於平均地權條例第37條、土地法第182條以及土地稅法第5條等規定。土地增值稅的「納稅義務人」乃以土地原所有權人，也就是出賣人為主，除非屬於無償移轉（如繼承、贈與）情形，才以取得所有權之人為納稅義務人。換言之，土地增值稅在法律上是一種「屬地主義稅負」，其義務主體由法律直接指定，與契約約定無涉

 

。因此，稅捐機關開出稅單時，依法應以土地原所有權人為納稅義務人，並不得任意更改。依平均地權條例第37條前段：「土地增值稅，以原土地所有權人為納稅義務人」，其立法目的在於確保稅捐徵收之穩定性，避免交易雙方以私約轉嫁稅負導致稅務執行困難。再依土地法第182條：「土地所有權之移轉為絕賣者，其增值稅向出賣人徵收之」，以及土地稅法第5條第1項第1款：「土地為有償移轉者，為原所有權人」，可見法律明確以出賣人作為課稅對象。即使雙方在私下契約中約定由買方負擔，稅捐機關仍應依法向出賣人開徵，若逾期未繳，催繳通知書及滯納處分亦均以出賣人為對象。然則，既然法律上課稅義務人為出賣人，買賣雙方之間約定由買方繳納是否無效？

 

最高法院66年台上字第1195號判決

土地法第一百八十二條之規定，不排除契約當事人間關於增值稅由買受人負擔而以出賣人名義向政府繳納之特約。

 

最高法院71年台上字第108號判決

土地增值稅之納稅義務人，於土地為有償移轉者，為原所有權人，土地所有權之移轉為絕賣者，其增值稅向出賣人徵收之，土地稅法第五條第一項第一款及土地法第一百八十二條固均定有明文。惟此僅係規定土地增值稅課徵之對象（即義務人）而已，至實際上由何人支付，並非所問。苟由第三人以原義務人之名義繳付，自為法之所許。易言之，土地移轉時，如約定由「買受人」負擔土地增值稅，並由其以出賣人之名義代為繳付，自不違背上開法條之規定，且符合民事契約自由之原則。

 

實務見解早已釐清此一疑義。「土地增值稅之納稅義務人固為出賣人，惟出賣人與買受人間得以契約約定由買受人負擔該稅捐，該約定係屬私法上負擔之約定，並不影響稅法上納稅義務人之地位。」意即，稅捐義務之發生與履行屬於「公法關係」，由法律直接規定，無從以私約更動；但買賣契約中約定稅負歸屬者，乃雙方基於「契約自由原則」所為之安排，屬於「私法關係」範疇。此種約定並非無效，只是不影響稅捐機關之徵收權限。

 

換言之，稅捐機關仍以出賣人為納稅義務人，但若出賣人依約代繳後，即得依民法第179條等不當得利或給付返還規定，向買方請求償還。這種情況在不動產交易實務上極為常見，雙方通常於買賣契約中明定「土地增值稅由買方負擔」或「各項稅費由雙方分擔」，以反映交易價格及稅負成本。

 

此約定具有契約拘束力，若買方事後拒絕支付，出賣人仍須先行繳納稅款，否則稅捐機關可依法強制執行，但繳納完畢後，出賣人得再依民事契約向買方請求償還。因此，在前述桃園房屋交易案件中，雖稅單上標明納稅義務人為出賣人，稅務機關依法無法改開給買方，但既然契約明確約定由買方負擔增值稅，買受人即負有履約繳納或償付義務，若其拒絕支付，出賣人代繳後仍可依法請求返還，甚至主張違約責任。

 

「土地增值稅雖以原所有權人為納稅義務人，惟契約約定由買受人負擔者，出賣人繳納後得請求買受人返還，與稅法規定並不牴觸。」

 

至於買受人所稱「稅單金額高於預期」並不足以拒絕履行負擔義務，因增值稅係由稅捐機關依公告現值及持有期間等客觀標準核算，與契約簽訂時估算之稅額不同屬常見現象。

 

除非稅額計算有明顯錯誤或違法情事，否則不得以稅額高低作為拒付理由。若買方對稅額有疑義，應循行政救濟途徑（如提起稅務申訴或復查）處理，而非拒絕依約履行。從法律效果上觀察，買方如未依約負擔稅款，雖不影響稅捐機關對出賣人之課稅權，但將構成民事違約。出賣人如因此受損，例如須墊繳稅款並產生滯納金，得依民法第216條請求買方賠償全部損害。若契約中明訂「買方應於收到稅單後一定期間內繳納」，則該期間屆滿後視為遲延履行，出賣人可依民法第229條第1項請求遲延利息，或依第254條主張解除契約並請求損害賠償。

 

反之，若契約對稅負未有約定，則依一般交易習慣，土地增值稅應由出賣人負擔。此點可見於最高法院75年度台上字第1600號判決：「土地買賣契約未約定稅費歸屬者，依通念應由出賣人負擔土地增值稅。」是以，稅負歸屬若無明文約定，仍回歸法律規定原則，由出賣人繳納。值得注意的是，部分買賣契約雖載明「土地增值稅由買方負擔並繳納」，但並未具體規範買方應如何繳納或付款時程，若稅捐機關開單對象為出賣人，買方又遲不繳納，稅務機關仍將向出賣人催繳。此時，出賣人若未能即時繳納，可能被課以滯納金或移送強制執行，屬實質風險所在。

 

因此，實務上建議出賣人於契約中應增加保障條款，例如：「稅單開立後，由出賣人先行繳納，買方應於收到稅額通知後一定期間內償還出賣人相同金額」；或於交屋時預先由買方繳納預估稅額至信託專戶，待稅額確定後再行結算，以避免糾紛。另若買方拒絕支付，出賣人可依契約提起民事訴訟，請求給付稅款與損害賠償，法院在審理時將以契約約定為準，並不因稅捐義務人之法定身份而否定契約效力。

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